某市國(guó)稅局發(fā)布的納稅遵從風(fēng)險(xiǎn)管理年報(bào)辨識(shí),企業(yè)在享受稅收八達(dá)通時(shí)納稅風(fēng)險(xiǎn)一直居高不下，密集表現(xiàn)在額度稅和企業(yè)所得稅三大稅種的各項(xiàng)優(yōu)惠上，企業(yè)財(cái)務(wù)人員在稅務(wù)處理中應(yīng)予以高度歡迎和害怕。本文通過(guò)案例解析、風(fēng)險(xiǎn)提醒等形式對(duì)企業(yè)所得稅豁免總收入相關(guān)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行梳理，對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行匯總，以希望企業(yè)正確防范相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)所得稅免稅收入是指僅限于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按照法案規(guī)定減刑征收企業(yè)所得稅的收入。《中國(guó)人民解放軍企業(yè)所得稅法》所稱的免稅收入包括國(guó)債利率收入，合乎條件的居民企業(yè)兩者之間的股息、補(bǔ)助金收入，在中國(guó)南部設(shè)立獨(dú)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)奪得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際直接聯(lián)系的股息、紅利收入，符合條件的基金會(huì)公益團(tuán)體的收入等。

一、免稅收入范圍界定

《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入：

（一）國(guó)債利息收入

風(fēng)險(xiǎn)提醒一：《企業(yè)所得稅法》規(guī)定國(guó)債利息收入為免稅收入，不包括擁有者國(guó)內(nèi)政府國(guó)債取得的利息收入，也不包括持有企業(yè)出版的債券取得的利息收入，而且并不情況下與國(guó)債有關(guān)的收入都可以免稅，對(duì)于國(guó)債持有者在二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓國(guó)債奪得的收入，前提作為轉(zhuǎn)讓財(cái)物收入測(cè)量繳納企業(yè)所得稅。

風(fēng)險(xiǎn)提醒二：符合條件的區(qū)域政府債券利息收入免征所得稅。《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于地方政府債券利息免征所得稅問(wèn)題的知會(huì)》(財(cái)稅〔2013〕5號(hào))一、 對(duì)企業(yè)和個(gè)人取得的2012年及后來(lái)年度發(fā)行的地方政府債券利息收入，免征企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。二、地方政府債券是指經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)拒絕，以省、自治區(qū)、院轄市、規(guī)劃國(guó)發(fā)市政府為發(fā)行和償還主體的債券。

（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益

風(fēng)險(xiǎn)提醒三：“符合條件”是指：1、居民企業(yè)之間——居民企業(yè)投資于其他居民企業(yè)，不包括投資于“獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”；2、直接投資——不包括“間接投資”；3、不包括次數(shù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并港交所流通的股票在一年(12個(gè)月)大于取得的投資收益；4、未上市的居民企業(yè)之間的投資，不受一年期限管制；5、權(quán)益性投資，非債權(quán)性投資。

（三）在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益

風(fēng)險(xiǎn)提醒四：一善惡居民企業(yè)必須在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所；二是投資收益不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票缺乏12個(gè)月取得的投資收益。

（四）符合條件的非營(yíng)利組織的收入

風(fēng)險(xiǎn)提醒五：不是非營(yíng)利組織的所有收入都可以免稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非營(yíng)利組織企業(yè)所得稅免稅收入問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕122)*條規(guī)定：非營(yíng)利組織的下列收入為免稅收入：

1、得到其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入；

2、除《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定的財(cái)政資助大以外的其他政府補(bǔ)助收入，但不包括因政府買到服務(wù)取得的收入；

3、按照省級(jí)以上民政、財(cái)政其他部門規(guī)定繳交的會(huì)費(fèi)；

4、不繳納收入和免稅收入蒸發(fā)的銀行金融機(jī)構(gòu)利息收入；

5、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入。

不包括非營(yíng)利組織從事?tīng)I(yíng)利性活動(dòng)取得的收入，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門載有規(guī)定的除外。

二、案例解析

（一）國(guó)債利息收入案例

案例一：2017年1月，甲公司購(gòu)入1000張國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債，總共100萬(wàn)元，票面利率4.5%，期限5年，分階段付息一次還本，作為持有至到期投資核算，每年末收取國(guó)債利息45000元。

解析：國(guó)債利息收入的稅務(wù)處理和簿記處理如下：

1.企業(yè)所得稅處理：2017年匯算清繳時(shí)，將45000元國(guó)債利息收入裝入企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表主表和附表A107010《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣減優(yōu)惠明細(xì)表》第2行國(guó)債利息收入，進(jìn)行納稅調(diào)減，并義務(wù)備案手續(xù)。

填表表格：

再將第27行數(shù)據(jù)填入A100000《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(A類)第17行減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除。

2.增值稅處理：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》*條第十九款第三項(xiàng)規(guī)定，國(guó)債、地方政府債利息收入免征增值稅。再將第27行數(shù)據(jù)填入A100000《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(A類)第17行減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除。

3.會(huì)計(jì)處理：按照財(cái)會(huì)(2016)22號(hào)元數(shù)據(jù)有關(guān)征收增值稅的賬務(wù)處理的規(guī)定，對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(減免稅款)”理科，貸記損益類相關(guān)科目，會(huì)計(jì)處理如下：

計(jì)算國(guó)債利息收入：(單位：元，下同)

借：利息利息 45000

貸：投資收益 42452.83

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)2547.17

國(guó)債利息收入免增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(減免稅款) 2547.17

貸：投資收益 2547.17

實(shí)際收到利息

借：欠款 45000

貸：應(yīng)收利息 45000

（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益案例

案例二：2017年12月，甲公司(居民企業(yè))取得對(duì)乙公司(居民企業(yè)、上市公司)的長(zhǎng)期股權(quán)投資收益(2015年1月投資)600000元，索取銀行(甲公司對(duì)乙公司投資5000萬(wàn)元，投資數(shù)量10%)。

解析：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理如下：

1、企業(yè)所得稅處理：2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，將600000元投資收益填入企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表主表、附表A107010《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》第3行和A107011《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)表》的相關(guān)欄次，進(jìn)行納稅調(diào)減處理。

填表示例：

再將A107010《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》第27行數(shù)據(jù)填入A100000《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(A類)第17行減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除。

2、會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款 600000

貸：投資收益 600000

三、關(guān)于免稅收入所區(qū)別的費(fèi)用扣除問(wèn)題

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2010〕79號(hào))第六條：關(guān)于免稅收入所對(duì)應(yīng)的費(fèi)用扣除問(wèn)題 根據(jù)《實(shí)施條例》第二十七條、第二十八條的規(guī)定，企業(yè)取得的各項(xiàng)免稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)效率費(fèi)用，除另有規(guī)定外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

四、免稅收入與不征稅收入的區(qū)別

（一）不征稅收入是指專門用作從事特定用以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而從政府部門取得的收入，不屬于營(yíng)利性活動(dòng)助長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)利益集團(tuán)，從政策原理上就不必繳納企業(yè)所得稅，是法律上規(guī)定不予征收的項(xiàng)目。免稅收入是納稅人企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的重要組合成部分，國(guó)家出于某些特殊重新考慮而容許其免予納稅。因此，不征稅收入不屬于稅收優(yōu)惠，而免稅收入則屬于稅收優(yōu)惠，兩者在深層次和性質(zhì)上普遍存在差異；

（二）不征稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；免稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用，除另有規(guī)定者外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。例如：企業(yè)用國(guó)債利息收入買汽車，汽車計(jì)提的提撥可以稅后扣除；用按不征稅收入處理的財(cái)政撥款買汽車，汽車計(jì)提的折舊不能稅前扣除。

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